04.12.2019

Zeitwertkonto ist für Alleingesellschafter eine vGA

Irgendwann Auszeit nehmen, früher in Rente gehen und trotzdem Lohn erhalten? Mit Zeitwertkonten kommen Sie Ihrem Traum vom Ausstieg etwas näher. Sie sparen einfach Arbeitszeit an und nutzen sie später als Freizeit. Das Ganze unterliegt einigen Regeln, die Sie beachten sollten.

Zeitwertkonto

Was ist ein Zeitwertkonto und wie funktioniert es?

Darauf können Sie Arbeitszeit oder Gehalt als Wertguthaben ansparen, um es später für den vorzeitigen Ruhestand zu nutzen. Der Gesetzgeber hat 2009 mit dem Flexi-II-Gesetz die Möglichkeit von Zeitwertkonten als Ersatz für die ehemalige Altersteilzeit geschaffen. Das Modell besteht aus

  • einer Ansparphase und
  • einer Entnahmephase.

Die Ansparphase kann sich über das gesamte Erwerbsleben eines Arbeitnehmers erstrecken. In der Ansparphase kann er laut Rationalisierungs- und Innovationszentrum der Deutschen Wirtschaft e. V. (RKW) quasi alle Lohn- und Gehaltsbestandteile auf ein Zeitwertkonto einzahlen:

  • außertarifliche/übertarifliche/tarifliche Leistungen
  • Überstunden
  • Stundenguthaben aus Kurzzeitkonten
  • nicht genommener Urlaub, der über den gesetzlichen Urlaubsanspruch hinausgeht oder
  • freiwillige Arbeitgeberleistungen

In der Regel sind Zeitwertkonten freiwillige Angebote des Arbeitgebers. Beschäftigte können frei entscheiden, welche Bestandteile ihres Gehalts sie in welcher Höhe einzahlen wollen. Guthaben aus Überstunden oder nicht genommenem Urlaub rechnet man auf Basis des aktuellen Stundensatzes in Geld um und legt es an. Das Geld bleibt Eigentum des Beschäftigten.

Hört sich einfach an … auch bei einem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer?

Genau da liegt der Hase im Pfeffer, da ist es eher problematisch. Die zugeführten Beträge beurteilt das Finanzamt hier nicht als Arbeitslohn, sondern als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA), wie im Fall eines Alleingesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH. Er erhielt ausweislich des Geschäftsführervertrags ein monatliches Gehalt sowie eine Gewinnbeteiligung.

Später vereinbarten die GmbH und der Geschäftsführer, dass er im Wege der Entgeltumwandlung Wertguthaben für ein Zeitwertkonto ansammeln konnte. Dabei wurde ihm die Möglichkeit eingeräumt, das Wertguthaben für einen vorzeitigen Ruhestand, für ein Sabbatjahr oder für die Altersvorsorge zu verwenden. Er sollte sein Wertguthaben ansammeln können durch Verzicht auf Auszahlung von Gehaltsbestandteilen, Bonuszahlungen und eventuell anfallende Urlaubsabgeltung.

Bei einer Lohnsteuer-Prüfung meinte der Prüfer nun, dass die zugeführten Beträge der Lohnsteuer unterlägen. Daher erging gegen die GmbH ein Lohnsteuer-Haftungsbescheid über die nicht abgeführte Lohnsteuer. Die GmbH klagte dagegen erfolgreich. Für Sie war es sicherlich angenehm, den Prozess zu gewinnen. Dem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer fließe in Höhe dieser Beträge kein Arbeitslohn zu. Vielmehr lägen Einkünfte aus Kapitalvermögen vor, für die keine Lohnsteuer einzubehalten und abzuführen sei, so das Finanzgericht Münster (FG, Urteil vom 05.09.2018, Az.: 7 K 3531/16 L).

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Die unerfreuliche Folge war, dass die dem Zeitwertkonto zugeführten Beträge als vGA beurteilt wurden. Denn die Vereinbarung zwischen der GmbH und ihrem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer ein Zeitwertkonto ist durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. Daher sind die von der GmbH als Aufwand behandelten Zuführungen als vGA zu bewerten, die das Einkommen der Gesellschaft nicht mindern.

Dabei hat sich das FG Münster der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) angeschlossen. Danach vertrage sich eine solche Vereinbarung nicht mit dem Aufgabenbild eines alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführers. Dieser besäße für die GmbH eine Allzuständigkeit und trage damit die Gesamtverantwortung. Er müsse die notwendigen Tätigkeiten auch dann erledigen, wenn dies einen Einsatz außerhalb und über die üblichen Arbeitszeiten hinaus bedeute. Eine Vereinbarung, in der auf eine unmittelbare Entlohnung zugunsten von späterer, vergüteter Freizeit verzichtet werde, entspräche nicht diesem Aufgabenbild – und damit nicht dem, was ein gewissenhafter Geschäftsleiter mit einem Fremdgeschäftsführer vereinbaren würde.

Wie sind Zeitwertkonten zu beurteilen?

Die Meinungen darüber gehen auseinander. Die Finanzverwaltung ist der Ansicht, dass die Gutschrift auf einem Zeitwertkonto bei solchen Arbeitnehmern zum Zufluss von Arbeitslohn führt, die zugleich als Organ der Körperschaft bestellt sind (BMF-Schreiben vom 17.06.2009, IV C 5 – S 2332/07/0004).

Diese Auffassung ist jedoch für Fremd-Geschäftsführer nicht mehr haltbar. Vielmehr sind Gutschriften auf ein Wertguthabenkonto zur Finanzierung deren vorzeitigen Ruhestands kein gegenwärtig zufließender Arbeitslohn (BFH, Urteil vom 22.02.2018, Az.: VI R 17/16).

Auch ein Minderheitsgesellschafter-Geschäftsführer erhält bei einem Zeitwertkonto keinen Arbeitslohn. Das FG Berlin-Brandenburg nimmt dazu zunächst an, dass auf einer wirksamen schriftlichen Vereinbarung beruhende Wertgutschriften auf einem Zeitwertkonto zugunsten des GmbH-Minderheitsgesellschafter-Geschäftsführers erfolgen. Das führe aber nicht zum Zufluss von Arbeitslohn, wenn

  • die Beträge aus der Entgeltumwandlung bei einem Dritten angelegt werden und
  • der Gesellschafter-Geschäftsführer zunächst keinen Anspruch auf die Auszahlung der Versicherungssumme habe,
  • sondern nach den getroffenen Vereinbarungen grundsätzlich erst in der späteren Freistellungsphase sowie nach der Vereinbarung eines Auszahlungsplans mit der GmbH über die angelegten Beträge verfügen könne (FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 14.11.2017, Az.: 9 K 9235/15).

Anders ist es beim beherrschenden oder alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer. Wie vom FG Münster entschieden, ist

  • die Vereinbarung zwischen einer GmbH und ihrem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer über die Ansammlung von Wertguthaben auf Zeitwertkonten durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und
  • führt zum Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung.

Bei Zeitwertkonten müssen zwingend die Vorgaben des Gesetzes zur Verbesserung der Rahmenbedingungen für die Absicherung flexibler Arbeitszeitregelungen und zur Änderung anderer Gesetze wie dem Flexi-II-Gesetz eingehalten werden. Dazu gehört unter anderem grundsätzlich eine insolvenzsichernde Anlegung der angesparten Mitarbeitergelder (siehe im Einzelnen § 7e Sozialgesetzbuch SGB IV).

Autor: Franz Höllriegel