20.10.2021

Feststellung des steuerlichen Einlagenkontos

Umsatz machen ist nicht so schwer – Gewinn ermitteln dagegen mitunter sehr. Das Besondere daran: die Nebenerklärung zum steuerlichen Einlagekonto. Jährlich zu ermitteln, behandeln sie Unternehmen häufig stiefmütterlich. Folge: Fehler. Schauen wir, was dazu die Gerichte sagen.

steuerliches Einlagenkonto

Was ist ein Einlagekonto?

Darin weisen Sie auf der Passivseite Ihrer Bilanz als unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft am Schluss jedes Wirtschaftsjahres nicht in das Nennkapital geleistete Einlagen aus (§ 27 Körperschaftsteuergesetz, KStG). Das sind alle Einlagen in Ihre GmbH durch die Gesellschafter, die weder gezeichnetes Kapital noch ausstehend und nicht eingefordert sind, sog. Kapitalrücklage nach § 272 Abs. 2 Handelsgesetzbuch (HGB). Aber: Diese handelsbilanzielle Ausweisung in der Bilanz führt nicht automatisch zu einem Zugang beim steuerlichen Einlagekonto. Beides, steuerliches Einlagekonto und Kapitalrücklage, müssen nicht übereinstimmen.

Worauf kommt es dabei besonders an?

Entscheidend für den Zugang zum steuerlichen Einlagekonto ist, ob eine Gesellschafterleistung nach Steuerrecht eine Einlage ist oder nicht:

  • Bei einer Ausschüttung der GmbH aus dem steuerlichen Einlagekonto fällt keine Kapitalertragsteuer an, es handelt sich nicht um eine steuerpflichtige Einnahme aufseiten des Gesellschafters.
  • Bei normalen Ausschüttungen wird grundsätzlich Kapitalertragsteuer abgezogen. Sie sind beim Gesellschafter als Einkünfte aus Kapitalvermögen steuerpflichtig – und damit auch Ausschüttungen aus dem handelsrechtlichen Kapitalrücklagekonto, wenn sie nicht gleichzeitig dem steuerlichen Einlagekonto zugerechnet worden sind.

Diese Zuordnung zum steuerlichen Einlagekonto kann ausschließlich in der entsprechenden Feststellungserklärung zum steuerlichen Einlagekonto erfolgen.

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Was ist dabei die Nebenerklärung?

Sie erstellen Sie zur Körperschaftsteuererklärung Ihrer GmbH. Ihr Hauptaugenmerk liegt normalerweise auf der Ermittlung des richtigen, möglichst günstigen Gewinns. Da wird die Nebenerklärung zum steuerlichen Einlagekonto schnell zu dem, was sie ist: eine häufig stiefmütterlich behandelte Nebensache. Das führt dann dementsprechend oft zu Fehlern.

Im Falle eines etwas älteren, aber hochaktuellen Urteils des Finanzgerichtes (FG) Baden-Württemberg (19.12.2017, Az.: 6 K 1902/15) ging ein solcher offensichtlicher Fehler nicht direkt aus der Feststellungserklärung oder seinen Anlagen hervor. Das FG ist der Ansicht, dass deswegen die Erklärung zum steuerlichen Einlagekonto nicht wegen eines offensichtlichen Fehlers nach § 129 Abgabenordnung (AO) korrigiert werden kann. Die vom Steuerpflichtigen mit eingereichte Bilanz sei dafür nicht ausreichend. Zwar könne man aus der Bilanz die Bildung einer Kapitalrücklage erkennen. Der Wille der Gesellschafter, damit auch das steuerliche Einlagekonto zu erhöhen, könne daraus aber nicht abgeleitet werden und ergebe sich auch nicht zwangsläufig.

Ergebnis: Die versehentlich in die Steuererklärung zum steuerlichen Einlagekonto eingedruckte „0“ konnte nicht korrigiert werden. Ausschüttungen aus der Kapitalrücklage konnten somit steuerpflichtig sein.

Ist die Begründung nicht etwas hart?

Mag sein, aber die Richter begründeten diese Härte auch:

  • Nach Satz 1 der genannten Vorschrift in der AO kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen – bei berechtigtem Interesse des Beteiligten.
  • Ein Bescheid über die gesonderte Feststellung des steuerlichen Einlagekontos – eben jene Besteuerungsgrundlagen nach § 27 Abs. 2 KStG – kann wegen der unterbliebenen Berücksichtigung einer Kapitalrücklage im Sinne der genannten HGB-Vorschrift nur dann infolge einer „offenbaren Unrichtigkeit“ nach AO berichtigt werden, wenn die Bildung oder Erhöhung der Kapitalrücklage und ein entsprechender Mittelzufluss bei der Kapitalgesellschaft klar und eindeutig ersichtlich sind u.a. aus den dem Finanzamt vorliegenden Unterlagen:
    • der Steuererklärung,
    • den beigefügten Anlagen,
    • dem Prüfungsbericht oder
    • den Handakten des Prüfers,
  • Eine entsprechende Berichtigung scheidet für das Gericht aber aus, wenn sich weder unmittelbar aus der Feststellungserklärung noch klar und eindeutig aus den mit der Feststellungserklärung eingereichten Unterlagen ergibt,
    • wer konkret
    • nach welchen Maßgaben
    • auf welche Forderungen verzichtet hat, die zur Einlage in die Kapitalrücklage geführt haben.

Letzteres war weder der Feststellungserklärung, wo an dieser Stelle ja nur eine „0“ als Wert eingetragen war, noch der Bilanz zu entnehmen, wo an dieser Stelle nur der Betrag der Erhöhung der Kapitalrücklage stand. Revision ließ das FG nicht zu; damit ist das Urteil rechtskräftig.

Was bedeutet das Urteil für Sie als GmbH in der Praxis?

Der „Feststellung zum steuerlichen Einlagekonto“ liegt als eigener Steuerbescheid im Regelfall der Körperschaftsteuerbescheid bei. Spätestens mit Vorliegen dieses Steuerbescheids verbleibt Ihnen noch die normale Einspruchsfrist von einem Monat, um den Fehler zu korrigieren.

Wir empfehlen Ihnen darüber hinaus die Lektüre unseres Grundlagenbeitrages zum steuerlichen Einlagekonto, zu finden in der Mediathek auf www.gmbh-brief.de in Ausgabe 3/2015. Dort erfahren Sie genau, wie sich das Kapital der GmbH zusammensetzt und was Sie tun, um steuerfrei aus der Kapitalrücklage auszuschütten.

Übrigens: Bezüge für die Beträge aus dem steuerlichen Einlagekonto nach § 27 des Körperschaftsteuergesetzes als verwendet geltende Ausschüttungen einer Körperschaft gehören nicht zu den Einnahmen, die bei Schadenersatz Gewinnminderungen in der Bilanz bei der Ermittlung des Einkommens ausschließen. Mehr hierzu erfahren Sie in unserem Beitrag „Schadensersatzleistung voll steuerpflichtig“.

Ein Gesellschafter muss überdies eine Zahlung auf die Einlage nachweisen können. Was hierbei zu beachten ist und was die Rechtsprechung dazu sagt, lesen Sie in unserem Beitrag „Wichtige Entscheidungen im GmbH-Recht“.

Das Finanzgericht Münster hat sich in einem Fall zur steuerlichen Beachtung von Gewinnverteilungsabreden bei einer atypisch stillen Gesellschaft geäußert. Der Kläger beteiligte sich vertraglich als atypisch stiller Gesellschafter mit einer Einlage. Welche Rolle diese für das Urteil spielte, lesen Sie in dem Beitrag „Gewinnverteilungsabrede bei einer atypisch stillen Gesellschaft: Was sagt das Finanzamt?“.

Autor: Franz Höllriegel